ΑΠΟΦΑΣΗ:  Υπ’ αριθμ.: 355/2019 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, επταμελούς συνθέσεως

Με την ανωτέρω απόφαση αντιμετωπίσθηκε, ως ζήτημα γενικοτέρου ενδιαφέροντος, το δικαίωμα του προμηθευτή ή του παρέχοντος υπηρεσίες, να ζητήσει από τη Φορολογική Αρχή την επιστροφή ΦΠΑ που κατέβαλε και αντιστοιχεί σε μη εισπραχθείσα αντιπαροχή του αγοραστή (σε τίμημα κτήσεως αγαθού ή υπηρεσιών).  Στην δικασθείσα υπόθεση, το ζήτημα της μειώσεως της βάσεως επιβολής ΦΠΑ ετέθη στο πλαίσιο της διαδικασίας εξυγιάνσεως, σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Πτωχευτικού Κώδικα (ΠτΚ), με βάση τα δεδομένα επικυρωθείσης από το πτωχευτικό δικαστήριο συμφωνίας μεταξύ οφειλέτιδας εταιρείας και πιστωτών της.  Δυνάμει της συμφωνίας αυτής, οι απαιτήσεις των ανέγγυων πιστωτών είχαν διαγραφεί κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%).  Ανέγγυος πιστωτής προσέφυγε στο αρμόδιο διοικητικό εφετείο κατά της σιωπηράς απορρίψεως της, εκ μέρους του, ασκηθείσης ενδικοφανούς προσφυγής προς επιστροφή, μετά τόκων, του υπ’ αυτού καταβληθέντος ποσού ΦΠΑ, που αντιστοιχούσε στο διαγραφέν ποσό της απαιτήσεώς του, σύμφωνα με την επικυρωθείσα συμφωνία εξυγιάνσεως.

Του σχετικού ζητήματος, ως ιδιαιτέρου ενδιαφέροντος με συνέπειες σε ευρύ κύκλο προσώπων, επελήφθη, κατά σχετική νομοθετική πρόβλεψη, το Συμβούλιο της Επικρατείας (Σ.τ.Ε.), υπό επταμελή σύνθεση.  Το ΣτΕ, με την ανωτέρω απόφασή του, δέχθηκε ως νόμιμο το αίτημα του ασκήσαντος την προσφυγή ανέγγυου πιστωτή, κατά τις ακόλουθες σκέψεις.  Κατά πρώτον, δέχθηκε ότι, το δικαίωμα του Ελληνικού Δημοσίου να παρεκκλίνει από την παράγραφο 1 του άρθρου 90 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου της 28/11/2006 «σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας», δεν είναι απόλυτο και δεν αποκλείει εντελώς την εφαρμογή της εν λόγω παραγράφου.  Στην τελευταία ορίζεται ότι: «Σε περίπτωση ακύρωσης, καταγγελίας, λύσης, ολικής ή μερικής μη καταβολής, ή μείωσης της τιμής, που επέρχεται μετά την πραγματοποίηση της πράξης, η βάση επιβολής του φόρου μειώνεται ανάλογα, σύμφωνα με τις προϋποθέσεις που καθορίζονται από τα κράτη μέλη» ενώ στην παρ. 2 του ιδίου άρθρου ορίζεται ότι: «Σε περίπτωση ολικής ή μερικής μη καταβολής της τιμής, τα κράτη μέλη μπορούν να παρεκκλίνουν από τη διάταξη της παραγράφου 1».

Το ΣτΕ, έλαβε υπ’ όψιν του την παρ. 5α του άρθρου 19 του Κώδικα Φ.Π.Α., που ορίζει ότι, η φορολογητέα αξία, βάσει της οποίας επιβάλλεται ΦΠΑ, μειώνεται μόνο σε περίπτωση ολικής ή μερικής μη πληρωμής του τιμήματος, εφόσον μετά την πραγματοποίηση των φορολογητέων πράξεων (εκ μέρους του προμηθευτή) διαπιστώνεται ότι, η απαίτηση κατέστη οριστικά ανεπίδεκτη εισπράξεως λόγω θέσεως επιχειρήσεως σε ειδική εκκαθάριση, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 46 και 46α του ν.1892/1990, όπως έχει τροποποιηθεί.  Ακολούθως, αφού επεσήμανε ότι, οι τελευταίες αυτές διατάξεις (που αφορούν μόνο προβληματικές και υπερχρεωμένες επιχειρήσεις) έχουν καταργηθεί με διατάξεις του ισχύοντος ΠτΚ (ν.3588/2007, όπως ισχύει), δέχθηκε ότι, παρέχεται το δικαίωμα μειώσεως της βάσεως επιβολής ΦΠΑ στο πλαίσιο νομοθετικών ρυθμίσεων, που αποβλέπουν στην αντιμετώπιση της εμπορικής αφερεγγυότητάς του προσώπου (αντισυμβαλλομένου του αιτούντος προμηθευτή ή του παρέχοντος υπηρεσίες), το οποίο τελεί υπό πτώχευση ή εξυγίανση ή υπό καθεστώς ειδικής διαχειρίσεως.  Σε αυτές τις έννομες καταστάσεις, (όπως στην περίπτωση της, κατά τα ανωτέρω, επικυρωθείσης συμφωνίας εξυγιάνσεως), κατ’ αρχήν υπάρχει επαρκής απόδειξη ότι, η μη είσπραξη της σχετικής αντιπαροχής (του οφειλομένου τιμήματος) είναι αρκούντως βέβαιη και μακροπρόθεσμη, παρέχοντας, τοιουτοτρόπως, στον υποκείμενο στον φόρο προμηθευτή αγαθών (ή πάροχο υπηρεσιών) τη δυνατότητα να ανακτήσει το συνολικό ποσό του πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ, που κατέβαλε στην φορολογική αρχή για μη εξοφληθείσες απαιτήσεις του.  Περαιτέρω, το ΣτΕ διέλαβε στην εν θέματι απόφασή του και την παραδοχή περί του δικαιώματος της Φορολογικής Αρχής να επανακτιμήσει, βάσει προσφόρων στοιχείων, τη βάση επιβολής του φόρου σε υψηλότερο επίπεδο, σε περίπτωση που υπάρξει μεταγενέστερη (εν όλω ή εν μέρει) καταβολή της αντιπαροχής.  Τέλος, δέχθηκε την έντοκη επιστροφή του καταβληθέντος, ως αχρεωστήτου, ΦΠΑ σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 53 παρ. 2 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013, όπως ισχύει) και τις πάγιες παραδοχές του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Δ.Ε.Ε.).

ΣΗΜΕΙΩΣΗ

Η δυνατότητα παρεκκλίσεως, όπως διατυπώθηκε στην παράγραφο 5α του άρθρου 19 του Κώδικα Φ.Π.Α., ισχύει, αυστηρώς, μόνο στην περίπτωση της ολικής ή μη καταβολή του τιμήματος.  Τούτο δε ενόψει της παραδοχής ότι, η μη καταβολή αυτή ενδέχεται, υπό ορισμένες περιστάσεις και λόγω του ισχύοντος δικαίου σε έκαστο κράτος μέλος, να είναι δυσχερώς εξακριβώσιμη ή να είναι απλώς προσωρινή και να δημιουργείται, εξ αυτού του λόγου, σχετική αβεβαιότητα.  Η θεσμοθετούμενη όμως παρέκκλιση δεν πρέπει να βαίνει πέραν της καταπολεμουμένης με αυτήν αβεβαιότητας, όπως στις περιπτώσεις που, η μη καταβολή, εν όλω ή εν μέρει του τιμήματος είναι βεβαία και μακροπρόθεσμη, όπως στην κριθείσα υπόθεση.  Είναι, όμως, ενδεχόμενο, η επικυρωθείσα συμφωνία να ακυρωθεί, όπως προβλέπεται σχετικώς στον ΠτΚ, όπως ισχύει.  Στην περίπτωση αυτή, οι πιστωτές αποδεσμεύονται, αυτοδικαίως, από τους όρους της συμφωνίας εξυγιάνσεως, με αποτέλεσμα, η Φορολογική Αρχή να ανακτά το δικαίωμα επαναπροσδιορισμού της βάσεως επιβολής Φ.Π.Α., διευρύνοντάς την, με τη διαγραφείσα απαίτηση, καθ’ όσον, επ’ αυτής, ο πιστωτής αναλαμβάνει τα διωκτικά μέτρα κατά του οφειλέτη του.-